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房地产开发企业的税收筹划 |
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作者:大连开建房屋开发有限公司 温振宽 2003年10月29日
目前在全国范围内尤其是在大中城市由于房价过高而造成为数不少的商品房积压，导致商品房房价过高的原因很复杂，其中税费比重大是一个重要的原因。在国外，地价及税费一般占房价的20％左右，而在我国地价和税费占房价的比例超过50％。因此，如何进行税收筹划、合理降低税收负担，在保证基本利润率(在我国一般为10％)的前提下有效降低房价就成为房地产开发企业在市场竞争中获胜的关键。
一、房地产开发企业进行税收筹划的税种选择
由于房地产业涉及面较广，所以房地产企业在经营中所涉及的税种也比较多，归纳起来有：耕地占用税、营业税、城市维护建设税、城镇土地使用税、房产税、城市房地产税(目前只适用于在我国境内开办企业的外商投资企业和外国企业以及外籍人员)、土地增值税、印花税、契税、企业所得税等。由于不同税种的性质不同，税收筹划的途径、方法及收益也不同。而且在这些税种中，也并不是所有的税种都适合进行税收筹划。当前房地产开发企业可以进行税收筹划的税种主要有：营业税、契税、土地增值税和企业所得税。房地产开发企业在选择税种、进行税收筹划时，必须考虑以下两个因素：
一是经济与税收相互影响的因素，也就是某个特定税种在经济活动中的地位和作用，对纳税人决策有重大影响的税种当然是税收筹划的重点。
二是税种自身的因素，主要是指税种的税收弹性，税收弹性越大，税收筹划的潜力也越大。
二、房地产开发企业进行税收筹划的具体方案
(一)营业税的税收筹划房地产开发企业需缴纳的营业税主要发生在房地产的交易环节，即以房屋售价的“$税率”缴纳营业税。作为营业税的附加，城市维护建设税的纳税义务也相应产生。房地产开发企业进行营业税的税收筹划主要是指以不动产投资入股的税收筹划。《营业税暂行条例》中规定：“销售不动产”税目的营业税，应在不动产所有者有偿转让不动产所有权行为，或单位将不动产无偿赠与他人的行为发生时，才进行征收。对以不动产投资和入股行为是否征收营业税，应根据不同情况，区别对待。
1、房地产开发企业以不动产投资、入股，参加投资方利润分配，共同承担投资风险。对于这种情况，《营业税暂行条例》中规定，凡以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税。不动产的转让是同失去对该不动产的使用权相联系的，如通过买断方式转让，或通过租赁形式在一定时间内把不动产转让出去。但以不动产投资入股，并没有发生不动产所有权的转移，也就是说投资者并未失去其对不动产的所有权，所以不征营业税。
2、房地产开发企业以不动产投资入股，收取固定收入，不承担投资风险。以不动产投资入股收取的固定收入可以有多种形式，如既可能以投资方利润形式出现，也可能以租金方式出现等等。在房地产开发企业财务工作的实际操作中，一般都将取得的这种固定收入作为其实现的“利润”。其实质是在一定时期转让不动产使用权获得使用收益的一种行为。但由于投资者的收入并不随所投资项目利润的增减而自动增减，因而性质上属于租金收入，应按服务业税目中的租赁项目征收营业税。房地产企业在以不动产投资入股时可根据自身的具体情况，在上述的两种投资方式中进行选择，可以达到税收筹划目的，实现税收收益的最大化。
(二)契税的税收筹划我国新的《契税暂行条例》于1997年10月1日起实施，是在土地、房屋权属转移时对其承受人征的一种税。考虑到我国经济发展不均衡、各地经济差别较大的实际情况，新契税采取轻税政策，由原来6％的税率改为3％—5％的幅度税率，各省、自治区和直辖市人民政府可以在这个幅度内按照本地区的实际情况决定。例如，有的地区根据房屋的面积大小制定了不同的税率档次。这样，购房者就可在房屋面积相差无几的情况下，获得少缴契税的利益。
(三)土地增值税的税收筹划在房地产税费中，土地增值税是一个比较引人注目的税种，原因主要在于其税率较高、税负较重，但同时也有很多进行税收筹划的余地。在进行税收筹划时，增值额是一个关键的因素。土地增值税实行四级超额累进税率，税率为30％—60％，增值额越高，需缴纳的土地增值税就越多。因此，房地产开发企业在进行土地增值税筹划时，必须合理合法地控制、降低增值额。《土地增值税暂行条例》规定，纳税人建造普通标准住宅出售，如果增值额没有超过扣除项目的20％，免征土地增值税。同时还规定，纳税人既建造普通标准住宅，又有其他房地产开发项目的，应分别核算增值额；不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不享受免税优惠。因此，如果一个房地产开发企业既建造普通住宅又搞其他房地产开发项目，分开核算与不分开核算税负会有很大差异。在分开核算的情况下，如果能将普通住宅的增值额占扣除项目金额的比例控制在20％以下，则可免缴土地增值税，达到减轻税负的目的。
1、增加可扣除项目金额。通过增加房地产开发成本、房地产开发费用等途径，企业可以实现可扣除项目金额的增加，同时使商品房的质量有了进一步提高，增加在房地产市场中的竞争能力。但是房地产开发企业在运用这一方法进行税收筹划时，必须注意《土地增值税暂行条例》中关于开发费用的扣除比例的规定，即开发费用的扣除比例不得超过取得土地使用权所支付金额和房地产开发成本金额总和的10％。因此，纳税人在具体操作过程中要注意把握这一尺度。
2、减少销售收入。销售收入减少，则增值额必然减少，相应的增值额占可扣除项目金额的比例自然会降低。但是房地产开发企业在运用这一方法时，必须认真比较减少的销售收入和降低增值率(即增值额占可扣除项目金额的比例)所带来的税金减少额两者的大小，从而作出是否进行税收筹划的选择。
(四)企业所得税的税收筹划房地产开发企业进行企业所得税的筹划主要发生在所得税的汇算清缴阶段。由于先期投入资金较多，在房地产销售收入全部实现之前，一般不会发生应税所得，所以在按月或按季预缴时进行税收筹划的余地不大。房地产开发企业最终汇算清缴阶段的税收筹划主要是指合理延迟产权转移和推迟成本最终确认时间两个方面。第一，合理延迟产权转移时间。根据税法规定，只有当房地产的权属发生变更时，才能确认销售收入的实现。房地产开发企业可以通过合理延迟房地产权属变更时间，推迟房产证的办理来推迟销售收入的实现时间。这个方法之所以可行主要在于当前我国房地产市场所独有的特点。在我国房地产市场上，房地产购买者以个人为主，这些个人购买者在购房后大多是自住或出租，很少有人在购房后直接到房地产二级市场出售，所以他们对于房产证办理的时间要求并不很严格。因此，房地产开发企业通过这种方法进行税收筹划，可以缓缴个人所得税，达到缓解企业资金紧张状况的目的。第二，合理推迟成本最终确认时间。房地产开发企业在经营过程中，往往会发生产权转移已办理，销售收入已实现，但却有些配套工程尚未完全竣工的情况，因此无法准确进行开发项目的成本、费用或损失的财务核算，而企业所得税是对净收益的课税。无法对成本费用或损失进行准确核算的情况下，净收入也无法得到准确核算。因此只能延期纳税。房地产开发企业的财务人员通过合理利用这些因素，可以进行税收筹划，实现企业利益的最大化。
(来源：中国地产)
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